Tributaria

El próximo 2 de diciembre de 2024 (para entidades cuyo período impositivo coincida con el año natural) finaliza el plazo para presentar la declaración informativa de operaciones vinculadas de operaciones y situaciones relacionadas con países o territorios calificados como paraísos fiscales durante el ejercicio 2023 (Modelo 232).

Es un modelo informativo en el que se incluyen las operaciones de la empresa con personas o entidades vinculadas efectuadas en el ejercicio anterior, en este caso 2023.

Son entidades o personas vinculadas: Una entidad y sus socios, administradores, y sus cónyuges o parientes hasta el tercer grado; dos entidades pertenecientes al mismo grupo y sus socios, administradores y sus cónyuges o parientes hasta el tercer grado; una entidad y otra participada en al menos el 25% del capital social.

¿Qué operaciones se presentan en el modelo 232?

• Operaciones con personas o entidades vinculadas, en cumplimiento de la obligación prevista en la norma de incluir, en las declaraciones que así se prevea, la información relativa a las operaciones vinculadas.
• Las operaciones con personas o entidades vinculadas en caso de aplicación de la reducción de rentas procedentes de determinados activos intangibles
• Operaciones y situaciones relacionadas con países o territorios considerados como paraísos fiscales.

¿Qué operaciones quedan excluidas de obligación de presentar el modelo 232?

• Grupos fiscales (independientemente del volumen de operaciones).
• AIE, UTE (independientemente del volumen de operaciones) con la excepción de UTE u otras formas análogas de colaboración que se acojan a la exención de las rentas obtenidas en el extranjero a través de Establecimiento Permanente.
• Operaciones realizadas en el ámbito de ofertas públicas de venta o de ofertas públicas de adquisición de valores (independientemente del volumen de operaciones).

¿En qué plazo se debe presentar?

Para las operaciones devengadas durante el ejercicio 2023 (cuyo período impositivo coincida con el año natural), el plazo de presentación para este año del modelo 232 es el 02-12-2024.

Para el resto de entidades (período impositivo no coincida con el año natural): en el mes siguiente a los diez meses posteriores al fin del período impositivo.

¿Quién debe presentar el modelo 232?

Lo deben presentar los contribuyentes del Impuesto sobre sociedades y del Impuesto sobre la Renta No Residentes que actúen mediante establecimiento permanente y las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en el territorio español que realicen las siguientes operaciones con personas o entidades vinculadas:

• Operaciones realizadas con la misma persona o entidad vinculada siempre que el importe de la contraprestación del conjunto de operaciones en el periodo impositivo supere los 250.000€ de valor de mercado.
• Operaciones específicas, siempre que el importe conjunto de cada una de estas operaciones en el periodo impositivo supere los 100.000€ (ventas de inmuebles, de participaciones, etc.)..
• Cuando existan operaciones del mismo tipo que, a su vez, utilicen el mismo método de valoración, siempre que el importe conjunto de estas operaciones en el periodo impositivo sea superior al 50% de la cifra de negocio de la entidad.
• Si se aplica la reducción de las rentas procedentes de determinados activos intangibles, al obtener rentas como consecuencia de la cesión de determinados intangibles a personas o entidades vinculadas.
• En aquellos casos en los que el contribuyente realice operaciones y tenga valores en países o territorios calificados como paraísos fiscales independientemente de su importe. 

Es importante recalcar la importancia de la correcta declaración y presentación de estas operaciones en el modelo 232, dado que, en virtud del artículo 198 de la Ley General Tributaria, la Agencia Tributaria puede sancionar con 20 euros por dato omitido, con un mínimo 300 euros y un máximo 20.000 euros. No obstante, si la declaración se presenta fuera de plazo sin requerimiento previo, la sanción y limites anteriores se rebajan a la mitad.

Por otra parte, la presentación del modelo 232 incorrecta, inexacta o con datos falsos, expone al contribuyente a una multa pecuniaria proporcional de hasta el 2% del importe de las operaciones no declaradas o declaradas incorrectamente, con un mínimo de 500€.

El caso que quieran encargarnos la presentación de esta declaración deben comunicárnoslo a la mayor brevedad posible.

La publicación de esta Orden Ministerial supone el inicio del cómputo del plazo máximo de 9 meses en el que los fabricantes y comercializadores de sistemas de facturación para empresarios y profesionales deberán comercializar productos adaptados a la normativa. Se desarrolla el Real Decreto 1007/2023, de 5 de diciembre, concretando y detallando los aspectos y contenidos de carácter técnico del diseño de los programas de facturación, así como los formatos de remisión de la información a la Sede electrónica de la AEAT (Sistema Veri*Factu).

El 28 de octubre de 2024 se ha publicado la Orden HAC7/1177/2024, de 17 de octubre, que completa el desarrollo normativo del artículo 29.2.j) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en relación específicamente con los Sistemas Informáticos de Facturación de Empresarios y Profesionales.

La publicación de esta Orden Ministerial supone el inicio del cómputo del plazo máximo de 9 meses en el que los fabricantes y comercializadores de sistemas de facturación para empresarios y profesionales deberán comercializar productos adaptados a la normativa. Este plazo máximo no impide que la comercialización de sistemas informáticos de facturación adaptados pueda iniciarse con mayor antelación, toda vez que los fabricantes y desarrolladores de sistemas de facturación han estado permanentemente informados del contenido de los anexos técnicos de esta Orden Ministerial durante su elaboración.

La publicación de esta Orden Ministerial supone el cumplimiento de desarrollo que se establece en la Disposición final tercera del Real Decreto 1007/2003, de 5 de diciembre, cuyos objetivos más destacables son:

• Reforzar la obligación de emitir factura de todas las operaciones que realizan empresarios y profesionales.
• Conseguir que todas las operaciones que se realicen se graben en el sistema informático de manera segura, no manipulable, accesible y con una estructura y formato estándares para facilitar la legibilidad de los registros, el análisis automatizado y la simultánea remisión a la Administración tributaria.
• Facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, tal y como se ha constatado en aquellos países en que se ha implantado la obligación de remisión de los datos de forma previa, inmediata o posterior al momento de realización de las operaciones.

El Real Decreto 1007/2023 establece requisitos que refuerzan la seguridad e integridad de los registros de facturación. A través de este reglamento, se detallan los atributos que deben garantizar los sistemas de facturación en lo que respecta a la integridad, conservación y legibilidad de los datos. Además, introduce la obligatoriedad de incluir códigos QR y frases específicas en las facturas emitidas por estos sistemas. La finalidad es asegurar la rastreabilidad y autenticidad de las facturas emitidas electrónicamente, permitiendo una mejor supervisión y verificación por parte de la administración tributaria.

Uso de un sistema informático para múltiples contribuyentes

Cuando un mismo sistema de facturación es empleado por varios contribuyentes, este debe operar como si fuera un sistema separado para cada uno de ellos. Esto implica gestionar de forma independiente los registros de cada contribuyente, crear cadenas de registros individuales, funcionar de manera autónoma como sistema «VERI*FACTU» para cada uno y mostrar, de forma clara, la identidad del contribuyente en cada operación en curso. Además, cuando el sistema soporta múltiples usuarios, debe mostrar su estado actual (alta, baja, etc.) mediante mensajes explicativos.

Características del sistema VERI*FACTU

El sistema «VERIFACTU» permite la conexión directa con la sede electrónica de la Agencia Tributaria, enviando registros de facturación automáticamente en el momento de su emisión. Este método garantiza a la administración un acceso en tiempo real a la actividad económica de las empresas, y los sistemas etiquetados como «VERIFACTU» se presumen conformes con los requisitos legales.

Requisitos para la remisión de información a la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT)

Para que los sistemas informáticos envíen registros de facturación a la AEAT, deben cumplir con las siguientes especificaciones:

• Estar conectados a Internet para comunicarse con los servicios electrónicos de la AEAT.
• Gestionar certificados electrónicos para la autenticación y firma de los registros.
• Enviar los registros en el formato y con las garantías de seguridad estipuladas, de forma automatizada o en respuesta a requerimientos.
• Procesar adecuadamente las respuestas recibidas de la AEAT.

Garantías de integridad e inalterabilidad de los registros

La normativa exige que los sistemas aseguren la integridad e inalterabilidad de los registros mediante la generación de una huella o «hash» para cada registro, facilitando una verificación rápida. Los registros deben firmarse electrónicamente, y el sistema debe verificar tanto la firma como la cadena de registros cuando se conservan en el sistema. Si se detecta una vulneración en la integridad, el sistema activará una alarma y generará un registro de evento detallando el incidente.

Remisión de los registros de facturación a la AEAT

Al enviar registros de facturación a la AEAT, los sistemas informáticos deben identificarse electrónicamente utilizando certificados válidos, cumpliendo con los requisitos mínimos de autenticación establecidos para el ámbito de las Administraciones Públicas. El envío puede ser realizado directamente por el contribuyente o por un representante autorizado.

Declaración responsable de los sistemas informáticos

Cada sistema de facturación debe incluir una declaración responsable, elaborada por el productor, que garantice el cumplimiento de la normativa vigente. Esta declaración debe contener información estructurada sobre el sistema, incluyendo su nombre, código identificador, versión específica, componentes y funciones, además de especificar si cumple con el reglamento y si es compatible con «VERI*FACTU». Asimismo, debe incluir los datos de contacto y la identificación de la entidad productora.

Inicio y renuncia al sistema VERI*FACTU

Los sistemas pueden comenzar su funcionamiento como «VERIFACTU» en cualquier momento, pero deben mantener este estado hasta el final del año natural. Para renunciar al uso de «VERIFACTU», el contribuyente debe notificar a la AEAT la última fecha de funcionamiento como tal, enviando esta información antes del último día del año en el que se desea renunciar.

Entrada en vigor

La normativa entra en vigor el 29 de octubre de 2024. No obstante, tanto los proveedores como los contribuyentes deberán ajustar sus sistemas para cumplir con esta normativa a partir de julio de 2025.

La Dirección General de Tributos (DGT) asume la jurisprudencia comunitaria y concluye que los servicios prestados por administradores personas físicas no están sujetos a IVA. Los servicios profesionales prestados por directivos de la sociedad sólo estarán sujetos a IVA si el profesional no está sometido a los criterios organizativos de la entidad, su contraprestación está ligada a los resultados y asume el riesgo de la actividad.

Queremos informarles de un tema que resulta de interés, como es la sujeción o no al IVA de las retribuciones de los consejeros y administradores de las sociedades mercantiles.

Recientemente, la Dirección General de Tributos (DGT) emitió una resolución el 17 de abril de 2024 (V0782-24), en la que aclaró cómo se aplica el IVA a los servicios que una persona física presta a una sociedad en calidad de administrador o directivo. Esta resolución es relevante porque la DGT sigue la jurisprudencia de la Unión Europea y establece que los servicios prestados por administradores no están sujetos a IVA. Sin embargo, los servicios de los directivos solo estarán gravados con IVA si no siguen las directrices de la empresa, su pago depende de los resultados obtenidos y asumen los riesgos de su actividad.

Esta resolución es especialmente relevante para aquellos profesionales que ocupan cargos directivos o de administración en sociedades, ya que aclara en qué situaciones dichos servicios están o no sujetos a la tributación por IVA.

El IVA y los administradores

De acuerdo con esta resolución, los servicios que un administrador persona física presta a la sociedad no están sujetos a IVA. Esta conclusión se basa en la interpretación de la DGT, que sigue la normativa comunitaria establecida por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE). La razón detrás de esta exclusión es que, en la mayoría de los casos, los administradores ejercen sus funciones en régimen de dependencia con la sociedad, lo que implica una relación laboral o administrativa. En este tipo de relaciones, el administrador no actúa por cuenta propia, sino en nombre de la sociedad y bajo sus directrices.

En este sentido, el artículo 7.5 de la Ley 37/1992 del IVA (LIVA) establece que los servicios prestados por personas físicas en régimen de dependencia, ya sea a través de una relación laboral o administrativa, no están sujetos a IVA. Esto es clave para los administradores, ya que su trabajo suele estar regulado por la normativa interna de la sociedad y no se consideran actividades independientes a efectos de IVA.

El caso de los directivos

La situación cambia para los directivos. La resolución de la DGT aclara que los servicios profesionales prestados por directivos solo estarán sujetos a IVA si se cumplen tres condiciones clave:

1. Independencia organizativa: El directivo debe actuar de manera autónoma, sin estar sujeto a las directrices organizativas de la empresa. Es decir, debe tener libertad en la toma de decisiones y en la gestión de los recursos necesarios para desarrollar su actividad.
2. Remuneración vinculada a resultados: El pago que recibe el directivo debe estar ligado al éxito o fracaso de su actividad, es decir, a los resultados obtenidos por su gestión. Esto implica que no existe un salario fijo, sino una compensación variable que depende del rendimiento de la actividad desarrollada.
3. Asunción del riesgo económico: El directivo debe asumir el riesgo económico de la actividad que desempeña. Esto significa que, en caso de pérdidas, el directivo sería quien asumiría las consecuencias financieras, lo cual es característico de las actividades empresariales o profesionales que tributan por IVA.

Si estas tres condiciones no se cumplen de manera simultánea, los servicios prestados por el directivo no estarían sujetos a IVA, ya que se considerarían más cercanos a una relación de dependencia o de carácter laboral.

Antecedentes normativos

Para entender mejor esta resolución, es importante revisar el artículo 4 de la LIVA que establece que el impuesto se aplica a las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad. Esta actividad debe ser habitual o, al menos, ocasional, y estar sujeta a una contraprestación económica.

Por su parte, el artículo 5 de la misma ley define quiénes se consideran empresarios o profesionales a efectos del IVA. Aquellos que organizan factores de producción por cuenta propia para intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios son considerados empresarios. Esta definición es clave para determinar si un directivo o administrador actúa como empresario independiente o si, por el contrario, su actividad está vinculada a la sociedad, lo que lo excluye del ámbito de aplicación del IVA.

La jurisprudencia europea

Es importante señalar que esta resolución de la DGT se alinea con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), que en varios pronunciamientos ha clarificado cuándo una actividad realizada por un administrador o directivo debe considerarse independiente y sujeta a IVA. En particular, el Tribunal ha señalado que la clave para determinar si una actividad está sujeta al impuesto radica en la independencia con la que se desarrolla la misma. Es decir, si el profesional actúa por cuenta propia, organiza sus propios recursos y asume el riesgo económico de la actividad, estará obligado a repercutir el IVA en sus servicios.

Por ejemplo, en la sentencia del 18 de octubre de 2007 (Asunto C-355/06, van der Steen), el TJUE concluyó que un administrador que trabaja exclusivamente para una sociedad de la que es accionista no debe ser considerado sujeto pasivo del IVA si está vinculado a la sociedad por una relación de subordinación, lo que excluye su actividad del ámbito de aplicación del impuesto. Esta jurisprudencia es clave para entender por qué los administradores no tributan por IVA en la mayoría de los casos.

Conclusiones En resumen, la resolución de la DGT del 17 de abril de 2024 establece criterios claros sobre cuándo los servicios de administradores y directivos están sujetos al IVA. Mientras que los administradores no deben tributar por IVA debido a su relación de dependencia con la sociedad, los directivos podrían estar sujetos a este impuesto si actúan de manera independiente, su remuneración está ligada a resultados y asumen el riesgo económico de la actividad.

La Dirección General de Tributos (DGT) ha resuelto una consulta en la que se analiza si la cesión de estos vehículos a los empleados, sin coste para ellos, implica un autoconsumo de servicios que esté sujeto al IVA.

Queremos aclarar una duda frecuente que nos han planteado sobre la cesión gratuita de vehículos a empleados y cómo esto puede afectar el IVA, especialmente cuando la empresa ya se ha deducido parte del IVA al adquirir estos vehículos mediante renting.

En este caso, la Dirección General de Tributos (DGT) ha resuelto una consulta vinculante  V1374/2024 en la que se analiza si la cesión de estos vehículos a los empleados, sin coste para ellos, implica un autoconsumo de servicios que esté sujeto al IVA.

¿Cuándo hay autoconsumo de servicios?

Para que una operación se considere autoconsumo de servicios y esté sujeta a IVA, deben cumplirse dos condiciones:

1. Que la empresa haya deducido el IVA soportado al adquirir el bien o servicio.
2. Que el bien o servicio se utilice para fines ajenos a la actividad empresarial.

Tratamiento de la cesión de vehículos

• Parte no afectada a la actividad empresarial: Cuando una empresa adquiere un vehículo y solo una parte se destina a la actividad de la empresa, mientras que otra parte queda para uso privado del empresario o se cede a los empleados para fines personales, esta cesión no estará sujeta al IVA, según la jurisprudencia actual (STS, de 29 de enero de 2024).
• Parte afectada a la actividad empresarial: Si la cesión del vehículo a los empleados es para cumplir con las actividades propias de la empresa (por ejemplo, para desplazamientos relacionados con su trabajo), esta operación no se considera autoconsumo de servicios. En este caso, no habría que declarar IVA adicional, ya que el vehículo se sigue utilizando para fines empresariales.

En resumen, si el vehículo que se cede a los trabajadores es utilizado para el desempeño de sus funciones dentro de la empresa, no tendrás que preocuparte por un autoconsumo de servicios ni realizar ajustes en el IVA deducido inicialmente.

De cara al IVA, es importante conocer los requisitos esenciales para operar con otros empresarios dentro de la Unión Europea (UE), como la obtención del NIF-IVA, la inscripción en el ROI, y la validación de números de IVA a través del VIES, entre otros aspectos fundamentales.

Como parte de nuestros servicios de asesoría fiscal, queremos informarle sobre los requisitos esenciales para operar con otros empresarios dentro de la Unión Europea (UE) a efectos del IVA. A continuación les informamos de manera resumida de estos requisitos, como la obtención del NIF-IVA, la inscripción en el ROI, y la validación de números de IVA a través del VIES, entre otros aspectos fundamentales.

Requisitos para operar en la UE: ROI, VIES, NIF-IVA y NVAT

1. Obligación de obtener el NIF-IVA: Si su empresa está establecida en el territorio de aplicación del IVA español (península y Baleares) y va a realizar cualquiera de las siguientes operaciones, deberá darse de alta en el Registro de Operadores Intracomunitarios (ROI) mediante el modelo 036:

• Entregas intracomunitarias de bienes.
• Adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al impuesto.
• Servicios recibidos de empresarios o profesionales no establecidos en España.
• Prestación de servicios realizados en otro Estado miembro.

2. Localización de operaciones y herramientas del IVA: Puede verificar si está obligado a disponer de NIF-IVA para una operación específica utilizando las herramientas "Localizador de prestación de servicios" y "Localizador de entregas de bienes" disponibles en la web de la Agencia Tributaria.
3. Procedimiento para la solicitud de alta en el ROI:

• Complete la declaración censal de alta o modificación, modelo 036.
• Marque la casilla 582 para solicitar el alta en el ROI.
• Indique la fecha prevista para la primera operación en la casilla 584.

Atención. Si la Agencia Tributaria no responde en un plazo de tres meses, se considerará denegada la solicitud del NIF-IVA.

4. Identificación en otros estados miembros: Para identificarse en otro Estado miembro, consulte el documento "Vademecum on VAT obligations" en la página web de la Comisión Europea.
5. Validación del NIF-IVA a través del VIES: Verifique la validez del NIF-IVA de un cliente o proveedor de otro Estado miembro utilizando el sistema VIES. Necesitará un certificado electrónico de identificación o DNI electrónico para acceder.
6. Condiciones de exención para entregas intracomunitarias: La exención de una entrega intracomunitaria se aplicará si el cliente ha comunicado un NIF-IVA válido de otro Estado miembro y el proveedor informa la operación en el modelo 349. De lo contrario, la entrega estará sujeta al IVA español.
7. Régimen de franquicia en otros países comunitarios: Si un proveedor de otro país comunitario aplica el régimen de franquicia, no tendrá un NIF-IVA, y sus ventas estarán exentas del IVA. El empresario adquirente español no deberá liquidar la operación como adquisición intracomunitaria en España.