Tributaria

Un año más, y a pesar del estado de alarma por el COVID-19, les recordamos que los contribuyentes del IRPF o del Impuesto sobre Sociedades que sean propietarios de bienes y derechos situados en el extranjero a 31 de diciembre de 2020 podrían quedar obligados a presentar la declaración de bienes y derechos situados en el extranjero (modelo 720) hasta el próximo 31 de marzo de 2021. Hay que tener en cuenta que la presentación fuera de plazo puede tener importantes consecuencias en otros impuestos, como el Impuesto sobre el Patrimonio, el IRPF, el Modelo D6, el Modelo ETE… En ocasiones, estas sanciones pueden llegar a suponer hasta el 150% del importe no declarado.

Un año más, y a pesar del estado de alarma por el COVID-19, les recordamos que los contribuyentes del IRPF o del Impuesto sobre Sociedades que sean propietarios de bienes y derechos situados en el extranjero a 31 de diciembre de 2020 podrían quedar obligados a presentar la declaración de bienes y derechos situados en el extranjero (modelo 720) hasta el próximo 31 de marzo de 2021.

Este modelo deberá presentarse por vía telemática (Internet), sin que sea posible la presentación en papel. Aquellos que por razones de carácter técnico no puedan presentar el modelo 720 por Internet en el plazo establecido, podrán efectuar la presentación durante los cuatro días naturales siguientes al de finalización de dicho plazo.

Para aquellos que presentaron el Modelo 720 anteriormente, sólo será obligatoria la presentación cuando cualquiera de los saldos conjuntos de los tres diferentes bloques de bienes que son de obligada información (cuentas bancarias, acciones o inmuebles) hubiese experimentado un incremento superior a 20.000 euros respecto de los que determinaron la presentación de la declaración del año pasado. En todo caso, será obligatoria la presentación de la declaración para aquellos bienes ya declarados y respecto a los cuales el contribuyente pierda la condición que determinó en su día la obligación de declarar.

Los contribuyentes deberá informar sobre los bienes y derechos que tienen en el extranjero, tanto cuentas en entidades financieras, como bienes inmuebles, valores, derechos, seguros y rentas depositadas, gestionados u obtenidos fuera de España. Se excluye de esta obligación de declarar cuando el valor de los mismos no supere los 50.000 euros por cada tipo de bien o derecho.

¿Qué tipos de bienes y derechos se declaran?

• Bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero. Se detallará su identificación, situación (país, localidad, calle, número), la fecha de adquisición y el valor de adquisición (dependerá de si se trata de la plena propiedad, el usufructo, la nuda propiedad u otros casos). 
• Cuentas en entidades financieras situadas en el extranjero. Se debe incluir la denominación de la entidad bancaria, su domicilio, la identificación de las cuentas, las fechas de apertura o cancelación, el saldo a 31 de diciembre, el saldo medio del último trimestre, fecha en la que se dejó de tener la condición de titulares, representantes, autorizados, beneficiarios o persona con poder de disposición.
• Valores, derechos, seguros y rentas depositados, gestionados u obtenidas en el extranjero. 
• En el supuesto de los valores deberá constar la razón social de la entidad o del tercero cesionario, así como el domicilio, saldo a 31 de diciembre y número, clase de acciones y valor.
• En el caso de los derechos se incluyen los derechos representativos de la cesión a terceros de capitales propios.
• Por lo que se refiere a los seguros es preciso informar sobre el nombre de la entidad aseguradora, el domicilio y el valor de rescate de la póliza a 31 de diciembre.
• En cuanto a las rentas temporales o vitalicias se debe informar sobre la razón social de la entidad aseguradora, su domicilio y el valor de capitalización a 31 de diciembre.

En relación a los bienes y derechos que deben ser objeto de declaración, existen diversos matices que debes tener en cuenta como los que te detallamos a continuación:

• Se deben declarar las cuentas bancarias en las que exista una titularidad compartida, cuando exista un saldo a 31 de diciembre superior a los 50.000 euros.
• También se deberá declarar la titularidad compartida que recaiga sobre bienes inmuebles cuando el valor de adquisición supere los 50.000 euros a 31 de diciembre.

Atención. Si presentó el año pasado el modelo 720 porque disponía de depósitos bancarios, valores (acciones, fondos de inversión, seguros, etc.) o inmuebles en el extranjero valorados en más de 50.000 euros, entre enero y marzo de cada año, deberá volver a presentar dicho modelo en cualquiera de estos dos supuestos:

• Si el valor de sus bienes aumenta en más de 20.000 euros.
• O bien si ha dejado de ser titular o autorizado de alguno de los bienes previamente declarado.

Criptomonedas

Con relación a las criptomonedas, se plantean dudas puesto que la naturaleza jurídica de las criptomonedas no parece estar incluida en los activos que se deben declarar y el hecho de que estén disponibles en una plataforma de intermediación extranjera, no implica que el activo esté en el extranjero, dado que se trata de algo intangible. Por el momento y hasta que Hacienda se pronuncie, no se tendrían que incluir, ya que las criptomonedas no cuentan con una ubicación geográfica.

No obstante, el Plan Anual de Control Tributario y Aduanero de 2021, obliga a la "obtención de información procedente de diversas fuentes sobre las operaciones realizadas con criptomonedas", previendo la Agencia Tributaria la "incorporación al modelo de bienes y derechos en el exterior". Es decir, que la Agencia Tributaria ha dado un paso inequívoco en querer obligar a la inclusión de los activos en forma de monedas digitales en el Modelo 720

Atención. Hacienda tiene previsto incluir en el modelo 720 la obligatoriedad de declarar las operaciones realizadas con criptomonedas. Actualmente ya circulan más de 6.500 criptomonedas y la mayoría de bancos centrales del mundo han desarrollado sus monedas digitales. Ahora, la AEAT pretende aumentar la vigilancia sobre las criptomonedas exigiendo información sobre estas inversiones a los contribuyentes.

 ¿Qué sujetos están obligados?

Las personas físicas y jurídicas residentes en territorio español, los establecimientos permanentes en dicho territorio de personas o entidades no residentes y las entidades en atribución de rentas (comunidades de bienes, sociedades civiles, herencias yacentes...) vendrán obligados a presentar esta declaración informativa anual., siempre que sean titulares o autorizados en cuentas en el extranjero cuyo saldo conjunto sea superior a 50.000 euros.

Asimismo, tienen obligación de declarar la información los titulares de valores, acciones, fondos, seguros de vida, bienes inmuebles o cualesquiera otros activos situados o depositados en el extranjero, por un importe superior conjunto a 50.000 euros. Además de los titulares jurídicos, y salvo que aplique alguna exoneración que deba analizarse detenidamente, están obligados los conocidos como titulares reales, esto es, aquellos que posean o controlen más del 25% de los mencionados activos a través de entidades con o sin personalidad jurídica.

Puede haber muchísimas personas obligadas, en particular extranjeros residentes, porque basta tener una pequeña parte (aunque sea un 1%) de una o varias cuentas en extranjero con saldo superior a 50.000€ (o incluso no tener nada y ser un simple autorizado), o tener una pequeña parte de un inmueble con valor superior a dicha cantidad.

Atención con las sanciones por no declarar el modelo 720

La sanción por no presentar declaración o hacerlo con errores u omisiones es de 5.000 euros por dato o grupo de datos, con un mínimo de 10.000 euros por cada grupo de bienes. La sanción por presentarla fuera de plazo es de 100 euros por dato con un mínimo de 1.500 euros por cada grupo.

Además de esa sanción, la normativa establece otra grave consecuencia tanto por no cumplir la obligación de informar como por hacerlo fuera de plazo, y es que Hacienda puede llegar a considerar que los bienes en el extranjero son ganancia patrimonial no justificada y cobrar por el IRPF una cuota hasta su tipo máximo margina o en el Impuesto sobre Sociedades, sobre su valor más una sanción adicional del 150% sobre dicha cuota. Y eso incluso aunque esos bienes y derechos procedan de periodos prescritos.

En cualquier caso, la Dirección General de Tributos ha suavizado este punto recientemente, interpretando que no se procederá a esta regularización cuando se pueda probar que los bienes y derechos en el extranjero no declarados en plazo provienen de rentas declaradas o de rentas obtenidas en ejercicios en los que no se tuvo la consideración de residente fiscal en España y, por tanto, de contribuyente del IRPF.

Por otro lado, el durísimo régimen sancionador asociado al Modelo 720 se encuentra actualmente bajo revisión a nivel europeo. La Comisión Europea ha dado varios avisos, entre otros mediante un dictamen con fecha de 15 de febrero de 2017, donde considera que la normativa española en la materia infringe la libre circulación de personas, la libre circulación de trabajadores, la libertad de establecimiento, la libre prestación de servicios y la libre circulación de capitales en la medida en que establece un régimen de declaración fiscal en el marco del Modelo 720 que parece discriminatorio y desproporcionado a la luz de la jurisprudencia pertinente del Tribunal de Justicia.

No obstante, la normativa reguladora del modelo 720 no ha sido modificada por el legislador español, y la Agencia Tributaria continúa imponiendo sanciones derivadas de dicha normativa pues, en definitiva, sigue en vigor. Por ello, la Comisión Europea habría denunciado en octubre de 2019 al Estado español ante el Tribunal de Justicia de la UE. Solicitando la anulación de este gravoso régimen asociado al Modelo 720. Sin embargo, la denuncia sigue sin ser resuelta hoy en día. Es por ello que la obligación continúa en vigor y sigue siendo aplicada por la AEAT.

En este sentido, es importante destacar una reciente sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, de 28 de noviembre de 2018, en la que el contribuyente alegó desproporción en la sanción con apoyo en el Dictamen de la Comisión Europea en que requería a España para modificar su legislación en la materia.

También podemos destacar la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) de 31 de mayo de 2018, caso C-190/17, dado que el Tribunal establece que la imposición de sanciones desproporcionadas por cuestiones formales, es contrario al ordenamiento europeo.

Teniendo en cuenta lo anterior, hay argumentos suficientes en el panorama actual para impugnar las sanciones que se impongan por presentación fuera de plazo del modelo 720.

Ejemplo:

Si un obligado tributario tiene que presentar el Modelo 720 por una serie de cuentas bancarias abiertas en el extranjero, y presenta información sobre las tres cuentas recogidas en el cuadro siguiente omitiendo o consignando datos/conjuntos de datos de forma incompleta, inexacta o falsa. En el cuadro siguiente se recogen las tres cuentas sobre las que se informa en el Modelo 720, recogiéndose los datos correctos sombreados y con una "X" los datos/conjuntos de datos omitidos/incompletos/inexactos/falsos.

Se han omitido o declarado de forma incompleta/inexacta/falsa incompleta tres datos o conjuntos de datos de tres cuentas diferentes (de tres registros distintos).

La sanción mínima opera por cada obligación de información, en este la sanción mínima será de 10.000 euros.

La sanción correspondiente al caso planteado en el que se incumple la obligación de informar, omitiendo o bien declarando de forma incompleta, inexacta o falsa, dos conjuntos de datos y un dato, será de 15.000 euros (5.000 euros/dato o conjunto de datos).

Implicaciones del Modelo 720 en otros impuestos

El Modelo 720 puede tener implicación más allá de sus propios contenidos, y estas implicaciones deben ser tenidas en cuenta. Los principales impuestos relacionados son:

• Impuesto sobre el Patrimonio: El Impuesto sobre el Patrimonio grava los bienes que ostenta un contribuyente tanto en territorio español como en el resto del mundo. En lo referente a los bienes (dinero, acciones, valores, seguros, inmuebles) situados en el extranjero, por supuesto, estos son exactamente los mismos que los contenidos en el Modelo 720. Los bienes declarados en el 720, por lo tanto, se declaran íntegramente en el Impuesto sobre el Patrimonio, siempre que se cumplan los requisitos de obligatoriedad en Patrimonio. Por norma general, si la valoración de los activos contenidos en el Modelo 720 supera los 500.000 €, es muy probable que exista la obligatoriedad de presentar el Impuesto sobre el Patrimonio.
• IRPF: La declaración de la renta también puede tener relación con la declaración de bienes en el extranjero, principalmente por 2 motivos. En primer lugar, si los bienes contenidos en el Modelo 720 (singularmente acciones, valores e inmuebles) generan algún tipo de rendimiento. Por ejemplo; intereses de cuentas corrientes o de valores, alquileres de inmuebles...), estos rendimientos se declaran siempre en IRPF. No debemos olvidar que, en la declaración de la renta, el contribuyente declara por su renta mundial, es decir, por las rentas obtenidas en cualquier parte del mundo.
• Modelo D6: El Modelo D6 está estrechamente relacionado con el Modelo 720. Si en la declaración de 720 se declaran valores en el extranjero por valor igual o superior a 50.000 €, también se deberá declarar en el Modelo D6.
• Formulario ETE: El formulario ETE se deberá presentar en el supuesto de que la cuantía de las transacciones con no residentes declaradas en el Modelo 720, supere el 1.000.000 €. Si el importe no supera el millón de euros, el contribuyente queda exento de la obligación de presentar dicho modelo, salvo que el Banco de España lo solicite.

Recuerde que el próximo día 1 de marzo de 2021 finaliza el plazo máximo para presentar el modelo 347 “Declaración anual de operaciones con terceras personas” del ejercicio 2020. En dicho modelo se declaran las operaciones efectuadas con un mismo cliente o proveedor que en conjunto superen los 3.005,06 € (IVA incluido). Las operaciones se entenderán producidas en el período en el que se deba realizar la anotación registral de la factura que sirva de justificante. Es importante que ambas partes presenten la declaración con idénticas cuantías, para que no haya lugar a problemas y sanciones…

Con la llegada del mes de febrero comienza la cuenta atrás para la presentación del modelo 347 "Declaración anual de operaciones con terceras personas", una presentación informativa, pero de gran importancia, ya que si se producen discrepancias significativas en las cifras declaradas entre un proveedor y su cliente, esto puede derivar en un expediente de comprobación por parte de la Agencia Tributaria.

Recordemos que el modelo 347 es una declaración anual informativa de operaciones con terceras personas, que los empresarios y profesionales están obligados a presentar siempre que hayan realizado operaciones con terceros por un importe superior a los 3.005,06 euros durante el año natural, diferenciando las entregas y las adquisiciones de bienes y servicios.

El próximo día 1 de marzo finaliza el plazo máximo de presentación del modelo 347 "Declaración anual de operaciones con terceras personas" del ejercicio 2020.

Atención. En aquellos supuestos en que por razones de carácter técnico no fuera posible efectuar la presentación a través de Internet en el plazo reglamentario de declaración, dicha presentación podrá efectuarse durante los cuatro días naturales siguientes al de finalización de dicho plazo.

Si durante el año 2020 ha efectuado operaciones con algún cliente o proveedor por importe superior a 3.005,06 euros en su conjunto, deberá presentar el modelo 347. Dicha cuantía incluye el IVA, por lo que una operación de 2.500 euros (que con IVA ascienda a 3.025 euros) ya deberá incluirse.

Le pueden sancionar por cometer errores

Todos los datos que se requieren en los registros del modelo 347 deben estar correctamente cumplimentados en el programa contable, ya que, de lo contrario, al intentar exportar el fichero con la declaración, esta presentará errores. Algunos errores que se pueden producir son por NIF erróneos o códigos postales que no estén cumplimentados. La cumplimentación incorrecta de las declaraciones informativas, según el artículo 198 de la Ley General Tributaria, puede ser sancionada con una multa pecuniaria fija de 20 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a una misma persona o entidad que hubiera debido incluirse en la declaración, con un mínimo de 300 euros y un máximo de 20.000 euros.

Pero lo que sí es importante es que este modelo tenga coherencia con otros modelos tributarios que se presenten a la Agencia Tributaria, ya que, en caso contrario, la Agencia Tributaria procederá a la realización de una inspección para saber el motivo, sobre todo si se de estas incoherencias se desprende que se han ingresado cantidades menores por liquidaciones tributarias de las que se deberían haber ingresado.

Por ello, les rogamos nos remitan en un plazo breve toda la información necesaria para proceder a su cumplimentación, revisión y tramitación.

A TENER EN CUENTA

¿Quiénes están obligados a presentar el modelo 347?

Los empresarios y profesionales que desarrollen actividades económicas están obligados a presentar el modelo 347, cuando respecto a otra persona o entidad hayan realizado operaciones que en su conjunto hayan superado la cifra de 3.005,06 € (IVA incluido) en el año natural al que se refiera la declaración. También están obligados las entidades o establecimientos de carácter social y las  comunidades de propietarios por las adquisiciones de bienes y servicios que efectúen  al margen de actividad empresarial o profesional cuando su importe haya superado 3.005,06 € (excluido suministro de agua, energía eléctrica, combustible y seguros).

Atención. Las operaciones en las que no se soporta o no se repercute IVA también se deben declarar, siempre que exista obligación de expedir factura y se superen los 3.005,06 euros. Por ejemplo:

• Las operaciones en las que se haya producido la inversión del sujeto pasivo (en este caso, deberá declarar el importe sin IVA).  Se produce dicha inversión, por ejemplo, en algunas entregas de inmuebles, o en algunas entregas de productos electrónicos.
• Las subvenciones públicas procedentes de una misma Administración que superen los 3.005,06 euros.
• Las entregas gratuitas en las que la ley le obliga a ingresar el IVA. Por ejemplo, si su empresa fabrica muebles y de forma gratuita entrega mobiliario a un trabajador, deberá declarar esa entrega si el coste imputable a dichos muebles más el IVA supera los 3.005,06 euros.
• Las operaciones a las que sea de aplicación el régimen especial del criterio de caja del IVA, deberán ser incluidas tanto por los sujetos pasivos que realicen las operaciones, como por los destinatarios de las mismas, por los importes devengados durante el año natural conforme a la regla general del devengo.

No están obligados a presentar el modelo 347

1. Quienes realicen en España actividades empresariales o profesionales sin tener en territorio español la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o su domicilio fiscal o, en el caso de entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero, sin tener presencia en territorio español.
2. Las personas físicas y entidades en atribución de rentas en el IRPF , por las actividades que tributen en dicho impuesto por el método de estimación objetiva y, simultáneamente, en el IVA por los regímenes especiales simplificado o de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia, salvo por las operaciones por las que emitan factura. No obstante lo anterior, los sujetos pasivos acogidos al régimen simplificado del IVA deberán informar de las adquisiciones de bienes y servicios que realicen que deban ser objeto de anotación en el libro registro de facturas recibidas (adquisiciones e importaciones de bienes y servicios por los que se haya soportado o satisfecho el impuesto y destinados a su utilización en las actividades por las que resulte aplicable el referido régimen especial).
3. Los obligados tributarios que no hayan realizado operaciones que en su conjunto, respecto de otra persona entidad, hayan superado la cifra de 3.005,06 euros durante el año natural correspondiente o de 300,51 euros durante el mismo periodo, cuando, en este último supuesto, realicen la función de cobro por cuenta de terceros de honorarios profesionales o de derechos derivados de la propiedad intelectual, industrial o de autor u otros por cuenta de sus socios, asociados o colegiados.
4. Los obligados tributarios que hayan realizado exclusivamente operaciones no sometidas al deber de declaración (en general, aquellas operaciones que son objeto de declaración en modelos tributarios específicos).
5. Los sujetos pasivos inscritos en el REDEME no están obligados a presentar el modelo 347, puesto que están obligados a llevar sus libros registro del IVA a través de la Sede electrónica de la AEAT, y los sujetos pasivos que utilicen el SII quedan excluidos de la obligación de presentar el modelo 347.

Atención. Si ha efectuado operaciones respecto de las cuales Hacienda ya tiene información (a través de otras declaraciones), ahora no las deberá incluir en el modelo 347. Así, no deberá incluir:

• Las operaciones sujetas a retención, porque Hacienda ya tiene su información gracias a las declaraciones periódicas y resúmenes anuales (Tampoco serán declarables todas aquellas operaciones que deban declararse en otros modelos como el 190, 193, 180...). Las entregas o adquisiciones intracomunitarias de bienes y servicios, porque se declaran en el modelo 349.
• Las operaciones de exportación e importación, porque se declaran en aduana.
• Lo mismo sucede con las entregas de bienes entre la península y Canarias, Ceuta y Melilla.

Datos de los clientes y proveedores sin errores u omisiones

Todos los datos que se requieren en los registros del modelo 347 deben estar correctamente cumplimentados en el programa contable, ya que, de lo contrario, al intentar exportar el fichero con la declaración, esta presentará errores. Algunos errores que se pueden producir son NIF erróneos o códigos postales que no están cumplimentados.

¿Pueden existir discrepancias entre los importes declarados por el cliente y el proveedor?

Sí. En el caso de que se reciba la factura por el cliente y se registre en un período trimestral distinto al de la emisión de la misma por el proveedor surgirán diferencias. Por ejemplo: la sociedad X vendió a Y por un importe de 10.000 euros el 20 de marzo de 2020. La sociedad Y recibió la factura el 30 de abril y la registró en el libro de facturas recibidas en esa fecha. En el 347 de X la operación indicada debe incluirse, con la clave "B", en la casilla correspondiente al 1T y en el 347 de Y se incluirá, con la clave "A" en la casilla correspondiente al 2T.

¿Puede declararse un importe negativo en el modelo 347?

Sí. Siempre que el importe anual de las operaciones supere, en su valor absoluto (sin signo), los 3.005,06€. Dicho importe se consignará en la declaración con el signo negativo.

¿Cómo se declaran las operaciones en las que posteriormente existan devoluciones, descuentos, bonificaciones o modificación de la base imponible?

Estas circunstancias modificativas deberán ser reflejadas en el trimestre natural en que se hayan producido las mismas, siempre que el resultado de estas modificaciones supere, junto con el resto de operaciones realizadas con la misma persona o entidad en el año natural, la cifra de 3.005,06 euros.

¿Cómo se declaran las cantidades que se perciban en contraprestación por transmisiones de inmuebles, que constituyan entregas sujetas a IVA?

Se deben declarar en el mismo registro que el resto de operaciones, pero de forma separada en las casillas correspondientes a las cantidades trimestrales y anual que se perciban de operaciones correspondientes a transmisiones de inmuebles sujetas a IVA.  Por otra parte, en las casillas correspondientes a Importe anual de las operaciones e Importe trimestral de las operaciones, se consignará el importe de las operaciones incluyendo las transmisiones de inmuebles, pero exceptuando los importes de las operaciones de seguros (entidades aseguradoras) y arrendamientos que se deben anotar en un registro separado.

Alquileres en el modelo 347

En el caso del arrendatario, si el alquiler está sujeto a retención del IRPF o del Impuesto sobre Sociedades, y además está sujeto a IVA, el propio arrendatario ya declara las cantidades retenidas mediante el modelo 180, por lo que no se deben incluir estas operaciones, al estar ya informadas estas operaciones en otras declaraciones.

Viviendas. No debe incluirse en dicha declaración los ingresos del alquiler de viviendas a particulares que constituyan su residencia permanente (dichos alquileres están exentos de IVA y no debe emitir factura por ellos). En cambio, si ha alquilado aparcamientos o trasteros de forma separada a las viviendas, sí debe declararlos (siempre y cuando superen el importe de los 3.005,06 €).

Por su parte, los arrendadores, debían informar de los locales que tenían arrendados, a qué personas, y el importe anual, cuando superase los 3.005,06 €. Sin embargo, esta obligación ha quedado suprimida desde 2014 al haberse ampliado la información a suministrar mediante el modelo 180, que ya incluye estos datos. Por tanto, los arrendadores tampoco deben incluir estas operaciones en su modelo 347.

Locales. Si ha alquilado un local (o una vivienda para ser utilizada como despacho), dependerá de si el alquiler ha estado sujeto a retención: si lo ha estado no deberá incluirlo en el modelo 347 (pues el inquilino ya habrá incluido esos importes en el resumen anual de retenciones). Pero si las rentas no han estado sujetas a retención sí deberá declararlas en el modelo 347 (recuerde que, si el valor catastral total de los locales alquilados supera los 601.102,10 euros, el contribuyente puede comunicar a los arrendatarios que no practiquen retención sobre las rentas que le paguen).

¿Qué criterios existen de imputación temporal?

Las operaciones que deben relacionarse en el Modelo 347 son las realizadas por el declarante en el año natural al que se refiere la declaración. A estos efectos, las operaciones se entenderán producidas en el período en el que se deba realizar la anotación registral de la factura que sirva de justificante, de manera que:

• Las facturas expedidas deben estar anotadas en el momento que se realice la liquidación y pago del impuesto correspondiente a dichas operaciones.
• Las facturas recibidas deben estar anotadas por el orden que se reciban y dentro del período de liquidación en que proceda efectuar su deducción.

 Sin embargo existen diferentes situaciones que tienen un tratamiento particular.

Entre ellas podemos destacar las siguientes:

Operaciones a las que sea de aplicación el régimen especial del criterio de caja, se consignarán también en el año natural correspondiente al momento del devengo total o parcial, de acuerdo con la regla general de devengo y también de acuerdo con la regla especial de devengo propia del régimen especial.

Además, toda la información que tenga que proporcionarse obligatoriamente en la declaración deberá suministrarse sobre una base de cómputo anual.

Devoluciones, descuentos, bonificaciones y operaciones que queden sin efecto o alteraciones de precio, así como en el supuesto de que se dicte auto de declaración de concurso que hayan dado lugar a modificaciones en la base imponible del IVA teniendo lugar en un trimestre natural diferente a aquél en el que debió incluirse la operación a la que afectan tales circunstancias modificativas, éstas deberán ser reflejadas en el trimestre natural en que se hayan producido las mismas, siempre que el resultado de estas modificaciones supere, junto con el resto de operaciones realizadas con la misma persona o entidad en el año natural, la cifra de 3.005,06 euros en valor absoluto.

Los anticipos de clientes y a proveedores y otros acreedores constituyen operaciones que deben incluirse en el modelo 347. Al efectuarse ulteriormente la operación, se declarará el importe total de la misma minorándolo en el del anticipo anteriormente declarado, siempre que el resultado de esta minoración supere, junto con el resto de operaciones realizadas en el año natural con la misma persona o entidad la cifra de 3.005,06 euros en valor absoluto.

Las subvenciones, auxilios o ayudas que concedan las Entidades integradas en las distintas Administraciones públicas territoriales o en la Administración institucional se entenderán satisfechos el día en que se expida la correspondiente orden de pago. De no existir orden de pago se entenderán satisfechas cuando se efectúe el pago.

Operaciones en metálico: cuando las cantidades percibidas en metálico no puedan incluirse en la declaración del año natural en el que se realizan las operaciones por percibirse con posterioridad a su presentación o por no haber alcanzado en ese momento un importe superior a 6.000 euros, los obligados tributarios deberán incluirlas separadamente en la declaración correspondiente al año natural posterior en el que se hubiese efectuado el cobro o se hubiese superado el importe señalado anteriormente.

Configuración del 347 en los supuestos de fusión de empresas

En el supuesto de fusión de dos empresas, cada entidad tiene que hacer una declaración con su NIF, realizando una presentación independiente de la entidad resultante de la fusión, dado que el Modelo 347 recoge las operaciones que cada sujeto pasivo ha realizado, con sus clientes y proveedores.

En caso contrario si todas las operaciones de las entidades fusionadas se presentaran con el NIF de la nueva entidad, crearía discrepancias con todos aquellos que han tenido operaciones con ellas, y no cuadrarían en ningún caso las operaciones realizadas.

Formas de presentación

Los modos de presentación habilitados para el modelo 347 son los siguientes:

• Las Administraciones Públicas, aquellos obligados tributarios adscritos a la Delegación Central de Grandes Contribuyentes o a alguna de la Unidades de Gestión de Grandes Empresas, las personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica, están obligadas a la presentación electrónica por Internet con firma electrónica avanzada (certificado electrónico o DNI-e).
• Las personas físicas podrán presentar la declaración en todo caso con firma electrónica avanzada, y también podrán utilizar el sistema de firma con clave de acceso en un registro previo como usuario, denominado Cl@ve PIN.
• Las entidades a las que sea de aplicación la Ley 49/1960, de 21 de julio, sobre la propiedad horizontal, podrán presentar la declaración en todo caso con firma electrónica avanzada, y además en el caso de que su declaración no exceda de 15 registros declarados también podrán utilizar el servicio de impresión a través de la Sede Electrónica de la Agencia Tributaria y presentar su declaración mediante el envío de un mensaje SMS (predeclaración mediante envío mensaje SMS).

Cumplimentación de la declaración anual de operaciones con terceras personas

En el modelo 347 se consignarán los siguientes datos:

-Del declarante: Nombre y apellidos o razón social o denominación completa, NIF y domicilio fiscal.

-De cada una de las personas o entidades incluidas en la declaración: Nombre y apellidos o razón social o denominación completa y NIF, o en su caso, el número de identificación fiscal a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido al empresario o profesional con el que se efectúe la operación por el Estado miembro de establecimiento.

-El importe total (en euros), de las operaciones realizadas con cada persona o entidad durante el año natural al que se refiera la declaración.

-Se deberán hacer constar separadamente las siguientes operaciones, sin perjuicio de que a los efectos de determinar si se supera o no la cifra de 3.005,06 euros, que genera la obligación de declarar respecto a cada persona o entidad, se computen conjuntamente con el resto de operaciones realizadas:

• Los arrendamientos de locales de negocios (evidentemente siempre que se trate de arrendamientos que no deban ser declarados en el modelo 180). El arrendador consignará el nombre y apellidos o razón social o denominación completa y el NIF de los arrendatarios, las referencias catastrales y los datos necesarios para la localización de los inmuebles arrendados.
• Las operaciones de seguros realizadas por las entidades aseguradoras. Se consignará el importe de las primas o contraprestaciones percibidas y las indemnizaciones o prestaciones satisfechas en el ejercicio de la actividad aseguradora.
• Las cantidades que se perciban en contraprestación por transmisiones de inmuebles, efectuadas o que se deban efectuar (por ejemplo cuando se efectúan operaciones de venta sobre plano), que constituyan entregas sujetas en el IVA.
• Las agencias de viajes consignarán separadamente diversas operaciones que cumplan con los requisitos a que se refiere la disposición adicional cuarta del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre: aquellas prestaciones de servicios en cuya contratación intervengan como mediadoras en nombre y por cuenta ajena, y los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena relativos a los servicios de transporte de viajeros y de sus equipajes que la agencia de viajes preste al destinatario de dichos servicios de transporte.

-Deberán declararse separadamente los cobros por cuenta de terceros de honorarios profesionales o de derechos derivados de la propiedad intelectual, industrial, de autor u otros por cuenta de sus socios, asociados o colegiados efectuados por sociedades, asociaciones, colegios profesionales u otras entidades que, entre sus funciones, realicen las de cobro.

-Se harán constar los importes superiores a 6.000 euros (habrá que entender que se trata del importe total dentro del año natural, no operación por operación) que se hubieran percibido en metálico de cada una de las personas o entidades relacionadas en la declaración.

-Se harán constar separadamente de otras operaciones que, en su caso, se realicen entre las mismas partes, las siguientes operaciones:

a) A las que sea de aplicación el régimen especial del criterio de caja del IVA. Estas operaciones deberán consignarse atendiendo a los siguientes criterios:

• En el momento en que se hubieran devengado conforme a la regla general de devengo contenida en el artículo 75 de la Ley del IVA, como si a dichas operaciones no les hubiera sido de aplicación el régimen especial.
• En el momento en que se produzca el devengo total o parcial de las mismas de conformidad con los criterios contenidos en el artículo 163 tercies de la Ley del IVA por los importes correspondientes.

b) En las que el sujeto pasivo sea el destinatario de acuerdo con lo establecido en el artículo 84.Uno.2.º de la Ley del IVA.

c) Que hayan resultado exentas del IVA por referirse a bienes vinculados o destinados a vincularse al régimen de depósito distinto de los aduaneros definido en el apartado quinto del Anexo de la Ley del IVA.

Si ha recibido una subvención o ayuda y no sabe si debe declararla, lo primero que debemos hacer es informarnos de si la subvención o ayuda se encuentra exenta del IRPF, que de estarlo, se recogerá en el acuerdo de la misma. En segunda lugar, es muy importante saber cuáles son sus implicaciones fiscales, ya que estos ingresos también tributan en el IRPF, aunque cómo y cuánto depende del tipo de subvención. A continuación le explicamos los distintos tratamientos de las subvenciones o ayudas en caso de tener que tributar en el IRPF…

En la situación económica actual producida por la Pandemia COVID-19, son muchas las ayudas y subvenciones que satisfacen las Administraciones.

Como norma general, salvo que la Ley expresamente lo indique, todas las subvenciones o ayudas recibidas por personas que no realizan actividades económicas, tienen la consideración de ganancias patrimoniales, por lo que están sujetas y no exentas en el IRPF.

Las que reciben las personas que realizan actividades económicas, pueden tener la consideración de rendimiento de la actividad o de ganancia patrimonial, según el destino de la subvención o ayuda.

Al recibir una subvención es muy importante saber cuáles son sus implicaciones fiscales, ya que estos ingresos también tributan en el IRPF, aunque cómo y cuánto depende del tipo de subvención. Los distintos tipos de subvenciones se declaran en el IRPF en función de cómo se califique el ingreso, pudiendo ser:

• Ganancia o pérdida patrimonial
• Rendimientos del trabajo
• Rendimiento de actividades económicas

Entre las subvenciones o ayudas más frecuentes, destacan las destinadas a la adquisición de viviendas, las del Programa de Incentivos al Vehículo Eficiente (Plan PIVE), las ayudas para compensar gastos escolares, para realizar determinadas mejoras en las viviendas (eficiencia energética, accesibilidad, etc.) y para compensar determinados gastos relacionados con la protección de la salud.

Cada una de estas subvenciones o ayudas puede tener un tratamiento diferente en el IRPF, por lo que para comprobar si deben o no declararse, conviene, en primer lugar, consultar el acuerdo de concesión de la ayuda, que, si está exenta, recogerá esta circunstancia.

En este sentido, hay ayudas y subvenciones que están exentas y que no tributan ni como ganancias patrimoniales ni como rendimientos del trabajo. Por ejemplo:

• Las prestaciones de la Seguridad Social por incapacidad permanente absoluta o gran invalidez.
• Prestaciones por desempleo percibidas en la modalidad de pago único.
• Las prestaciones públicas por nacimiento, parto o adopción múltiple, adopción, hijos a cargo y orfandad, así como también las prestaciones públicas por maternidad o paternidad.

Subvenciones que tributan como ganancia patrimonial

En general, las subvenciones públicas a particulares (estatales, autonómicas, de ayuntamientos...) se consideran ganancias patrimoniales y tributan en la base general del IRPF.  Éste es el caso, por ejemplo, de:

• Las ayudas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual o el acondicionamiento de casas rurales.
• Las ayudas directas para sufragar los costes del alquiler de la vivienda.
• Las subvenciones destinadas a la adquisición de determinados activos, como el Plan Renove por la compra de vehículos.
• Las del Programa de Incentivos al Vehículo Eficiente (Plan PIVE)
• Ayudas públicas para el pago del IBI
• Ayudas para la instalación de rampas y ascensores
• Ayudas para compensar gastos escolares
• Ayudas para compensar determinados gastos relacionados con la protección de la salud

Las que reciben las personas que realizan actividades económicas, pueden tener la consideración de rendimiento de la actividad o de ganancia patrimonial, según el destino de la subvención o ayuda. Si están relacionadas con una actividad económica deberán tributar dentro de la misma, pero en caso contrario formarán parte de las ganancias y pérdidas patrimoniales

Subvenciones consideradas como rendimientos del trabajo

No obstante lo anterior, la ley califica determinadas ayudas como rendimientos del trabajo. Es el caso de las siguientes ayudas y subvenciones:

• Prestaciones de la Seguridad Social por desempleo o por incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad o similares.
• Las becas que no estén exentas, así como las ayudas concedidas para promover el empleo (el Plan PREPARA o las becas de transporte para cursos de formación de desempleados).
• Ayudas públicas para la adquisición de material escolar, incluidos libros de texto y material didáctico e informático complementario.
• Ayudas públicas para comedor escolar
• Ayudas para transporte escolar.
• Cheques guardería que ofrecen varias comunidades
• Ayudas de Integración y Emergencia Social, destinadas a sufragar gastos de alimentos, luz y agua.

El hecho de que una ayuda se considere rendimiento del trabajo es más ventajoso:

• Los rendimientos del trabajo disfrutan de una reducción de 2.000 euros en concepto de "Otros gastos", y de una reducción adicional de hasta 5.565 euros si los rendimientos netos (después de gastos) son inferiores a 16.825 euros. Dichas reducciones no son aplicables sobre las ganancias patrimoniales.
• El volumen de rentas a obtener -y que determina la obligación de declarar- es más elevado si éstas se califican como "rendimientos" que si se califican como "ganancias patrimoniales".

Subvenciones como rendimientos de actividades económicas

El IRPF entiende como actividad económica cualquier actividad profesional que no forme parte de las rentas del trabajo, incluidas colaboraciones. Hacienda cuenta como rendimiento de actividad económica las subvenciones públicas que se encuadren dentro de las siguientes modalidades:

• Subvenciones corrientes que sustituyan ingresos ordinarios del ejercicio. Este tipo de rentas se considerarán un ingreso de la actividad, como si se hubiese producido una venta, por ejemplo.
• Subvenciones que financian la compra de elementos patrimoniales que estén ligados a la actividad. En este caso se imputarán como ingreso de la actividad en la misma proporción que la amortización de los bienes del inmovilizado financiados con la subvención. Por ejemplo, si se ha beneficiado del Plan PIVE como empresario, este dinero se considerará como mayor ingreso en el rendimiento de la actividad.

Criterios de imputación

Como regla general, las subvenciones públicas, en caso de que tributen, deben imputarse en el IRPF del año de su cobro, y no en el de su concesión.  Así, si un particular adquiere un vehículo y disfruta de una ayuda que le supone un descuento en el precio, deberá declararla en el IRPF del año de adquisición. Y si se le reconoce una ayuda para adquirir su vivienda en 2020 pero la cobra en 2021, deberá declararla en 2021.

No obstante, hay algunas reglas especiales. En algunos casos en que las ayudas suelen ser elevadas y en un solo pago, se puede optar por declararlas por cuartas partes en el año de su cobro y en los tres siguientes. Esto es posible, por ejemplo, en ayudas para compensar defectos estructurales de construcción de la vivienda o en ayudas estatales directas para compra de vivienda percibidas mediante pago único. Así se pretende limitar la progresividad del impuesto (ya que declararlas en un solo año supondría una elevada tributación).

Entre las principales líneas de actuación del Plan Anual de Control Tributario y Aduanero de 2021, Hacienda pondrá el foco en el control de españoles que simulan residir en el extranjero, se extremará el control sobre las plataformas de comercio electrónico y continuarán las personaciones en locales de negocio. Además lanzará una herramienta informática para predecir errores en la declaración de la Renta, y se impulsará la inteligencia artificial para el análisis patrimonial y las investigaciones de blanqueo.

Como cada año, en el BOE del 1 de febrero de 2020 se ha publicado la Resolución de 19 de enero de 2021, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se aprueban las directrices generales del Plan Anual de Control Tributario y Aduanero de 2021, cuya novedad mas importante es que  la Agencia Tributaria reforzará sus trabajos para detectar falsas residencias fiscales en el extranjero mediante el uso de datos masivos a través de la tecnología de análisis de información conocida como "big data".

Más de 70 fuentes de información distintas utilizarán los inspectores de Hacienda para determinar si el contribuyente que aparentemente reside en el extranjero, en realidad vive en España. Este uso masivo de datos irá desde los riesgos fiscales del titular en cuestión, a las características del lugar donde reside o sus lazos familiares y arraigo, entre otros. Con ello, la Agencia obtiene indicios que pueden determinar la residencia en España de estos patrimonios, ya sea porque pasan más de la mitad del año en el país, cuentan con un centro de interés económico relevante o relaciones familiares.

La Agencia Tributaria también extremará el control sobre las plataformas de comercio electrónico en paralelo a la implementación en 2021 de las nuevas reglas europeas de IVA sobre la materia, y continuarán las personaciones en locales de negocio como elemento irrenunciable de control, conjugando los derechos del contribuyente con las facultades inspectoras. El área de Recaudación hará un control especial de las titularidades "de conveniencia" de los terminales punto de venta para luchar contra la colocación de los TPV a nombre de terceros al objeto de eludir embargos.

En el ámbito de la lucha contra el narcotráfico y el contrabando se impulsará la inteligencia artificial para el análisis patrimonial y las investigaciones de blanqueo.

Además lanzará una herramienta informática para predecir errores en la declaración de la Renta, y se impulsará la inteligencia artificial para el análisis patrimonial y las investigaciones de blanqueo.

A continuación vamos a exponer un breve resumen de las principales medidas y actuaciones que se van a acometer en este ejercicio 2021 por parte de Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT).

Control Tributario

• Se busca que exista un control exhaustivo sobre las plataformas de comercio electrónico en paralelo a la implementación en 2021 de las nuevas reglas europeas de IVA sobre la materia.
• Asimismo, la Agencia Tributaria reforzará con "big data" el control de españoles que simulan residir en el extranjero.
• En la misma línea, la Administración Tributaria gestionará dos nuevas figuras tributarias, el Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales y el Impuesto sobre Transacciones Financieras; y a ello se une la previsible incorporación del paquete de comercio electrónico ("ecommerce package") con importantes novedades gestoras en el pago del IVA de las plataformas de comercio electrónico.
• No solamente, se busca una nueva imposición tributaria, sino también se priorizará el control de los riesgos fiscales de aquellos contribuyentes que menos se hayan visto afectados por los efectos económicos del COVID-19, lógicamente manteniendo un nivel general de control adecuado, dada la necesidad de combinar la atención a las situaciones de falta de liquidez con la obligación de comprobar ejercicios anteriores a la crisis dentro del periodo de prescripción.

Sobre la Fiscalidad Internacional

• Sobre la fiscalidad internacional, se busca que en el 2021 se complete el desarrollo del nuevo sistema automatizado de análisis de riesgos en materia de precios de transferencia, un análisis que se verá también reforzado por la información sobre mecanismos transfronterizos de planificación fiscal potencialmente agresiva (Directiva 'DAC6').
• Asimismo, se mantendrá el foco en la identificación de estructuras y pautas de comportamiento que se beneficien indebidamente de la baja fiscalidad de los paraísos fiscales y regímenes preferenciales, y que puedan ser o sean replicadas o estandarizadas para el uso por parte de una pluralidad de contribuyentes.

Sobre el comercio electrónico

• En relación con el comercio 'online', la Agencia intensificará su control, tanto desde la perspectiva de la tributación directa como de la indirecta, realizando una aproximación cooperativa, cuando sea posible, para determinar la forma más adecuada de acceder a la información necesaria de las plataformas de comercio electrónico o, en caso de no ser posible, haciendo valer las obligaciones generales de información legalmente previstas y el régimen sancionador por incumplimiento.
• Además, en paralelo a la implementación en 2021 de las medidas normativas que derivan del paquete 'e-commerce', y para asegurar su adecuada aplicación, el área de Inspección extremará el control sobre las plataforma de comercio electrónico para evitar que este tipo de operaciones puedan eludir el pago de las obligaciones tributarias que les corresponden, en particular, a efectos de la tributación indirecta.

Sobre la Lucha contra el narcotráfico y el contrabando

• La Agencia Tributaria ha señalado que, en el ámbito de la lucha contra el tráfico de drogas y otros ilícitos, se impulsará la implantación de tecnologías avanzadas basadas en inteligencia artificial, 'big data' y minería de datos para reforzar las investigaciones del Servicio de Vigilancia Aduanera de la Agencia Tributaria en materia de análisis patrimonial y blanqueo de capitales.
• En la misma línea, la mencionada Vigilancia Aduanera seguirá teniendo carácter prioritario el apoyo a las actuaciones de lucha contra el fraude fiscal más complejo en todas sus fases, especialmente en el caso de las actuaciones que requieren el empleo de técnicas o facultades de policía judicial en apoyo a la ONIF y al Área de Recaudación.

Ver nota de prensa del Ministerio de Hacienda en relación con estas Directrices del Plan Anual de Control Tributario 2021.

En la consulta vinculante V3461-20 de 30 de noviembre de 2020 de la DGT se establece que no serán deducibles en el IRPF los gastos por suministros de luz, Internet, de un autónomo que, de forma excepcional por la pandemia de la COVID-19, trabaje desde su propia casa.

La situación generada por la pandemia del COVID-19, ha hecho que tanto trabajadores por cuenta ajena como trabajadores por cuenta propia o autónomos hayan tenido que verse en la obligación de trabajar desde casa.  Pues bien, en este último supuesto se puede generar la duda de una persona física autónoma que ha ido desarrollando su actividad en su despacho o local hasta el momento del confinamiento general, cuando ya no ha podido acudir al despacho o local y ha empezado a trabajar en su vivienda habitual. Esto ha llevado a hacer un uso profesional de algunos suministros (luz, internet, etc.), con el consiguiente aumento del gasto habitual de los mismos, preguntándose sobre la deducibilidad en el IRPF de los gastos derivados de tales suministros.

A esta cuestión responde la Dirección General de Tributos (DGT) en la consulta vinculante V3461-20 de 30 de noviembre de 2020 de la DGT, que señala que no serán deducibles en el IRPF los gastos por suministros de luz, Internet, de un autónomo que, de forma excepcional por la pandemia de la COVID-19, trabaje desde su propia casa.

La cuestión se resuelve acudiendo al art. 30.2.5ª.b) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF) referente a los gastos deducibles de suministro cuando la actividad se ejerce en el domicilio habitual. La regulación precisa que para que determinados suministros de la vivienda habitual del contribuyente puedan tener la consideración de gastos deducibles de una actividad económica desarrollada por él, es necesario que la vivienda habitual se encuentre parcialmente afecta a la actividad. Como en este caso la vivienda no se encontraba parcialmente afecta a la actividad, sino que su utilización ha sido motivada por una circunstancia ocasional y excepcional, los gastos por suministro no se podrán deducir.